Fiscalidad de las pérdidas. Reconocimiento de pérdidas sin conflictos con la inspección tributaria Pérdidas por venta de bienes, materiales, derechos de propiedad.

Introducción

El desarrollo de las relaciones de mercado en Rusia ha llevado al hecho de que en la práctica económica de las organizaciones, las inversiones en activos financieros, principalmente valores como acciones y bonos, comenzaron a desempeñar un papel cada vez más importante y, además, en diferentes niveles de la economía, el uso de letras de cambio en liquidaciones de deudas de cualquier tipo.

La transición de Rusia a relaciones de mercado requirió la creación de muchas instituciones públicas, sin las cuales una economía de mercado no puede funcionar eficazmente. Los métodos económicos de mercado requieren el uso de oportunidades del mercado financiero para asegurar el crecimiento económico.

El mercado de valores es una fuente importante de financiación de las actividades de organizaciones de todo tipo, diversos sectores de la economía, el gobierno y la cooperación internacional. A través del mecanismo de emisión, colocación, compra y venta de bonos gubernamentales, corporativos, acciones, letras y otros valores, se forman las fuentes de inversión necesarias para la modernización y expansión de todas las esferas de la reproducción social.

Los valores representan la parte más líquida de la propiedad de una organización, ya que pueden convertirse rápidamente no solo en forma física, sino también en efectivo, y también tienen derecho a reclamar o participar en forma de ingresos sobre el capital invertido inicialmente.

El rápido desarrollo del mercado de valores ruso, la importante capacidad financiera y las áreas de uso de instrumentos financieros predeterminan su impacto significativo en la escala de inversión en Rusia.

El desarrollo del mercado de valores ruso requiere un soporte informativo adecuado, una de cuyas herramientas en la mayoría de los casos es la presentación de informes contables de las organizaciones participantes.

La demanda de los resultados de los desarrollos en el campo de la contabilidad y la tributación de valores está determinada no solo por el uso generalizado de instrumentos financieros por parte de las entidades económicas, sino también por la solución inadecuada de una serie de cuestiones de la contabilidad de valores, que impide la formación. de información completa y fiable a los efectos de evaluar los riesgos de inversión y controlar la estructura del capital social y del capital prestado.

Cuanto más rápido se desarrolla el mercado de valores, más difícil es determinar el valor futuro de los instrumentos financieros y elegir las tácticas de comportamiento correctas, y si tenemos en cuenta las diversas crisis financieras que se han vuelto frecuentes recientemente, los riesgos asociados con las transacciones con valores son bastante elevados. Todo esto lleva al hecho de que la adquisición de valores y su emisión a menudo puede generar más pérdidas que ganancias.

El concepto general de “pérdida” está definido en el art. 274 del Código Fiscal de la Federación de Rusia, según el cual una pérdida a efectos del impuesto sobre las ganancias se reconoce como una diferencia negativa entre los ingresos determinados de conformidad con el Capítulo 25 del Código Fiscal de la Federación de Rusia y los gastos contabilizados a efectos fiscales. en la forma prescrita por este capítulo. Existe la posibilidad de arrastrar pérdidas, lo que depende del año calendario en el que surgieron.

La pérdida por enajenación de valores no puede reducir las ganancias obtenidas en el marco de las principales actividades de la organización.

El reconocimiento de pérdidas por transacciones con valores tiene un carácter específico y depende de si la organización es un participante profesional en el mercado de valores o no. De conformidad con el Código Fiscal de la Federación de Rusia, los participantes profesionales en el mercado de valores (con excepción de los participantes profesionales en el mercado de valores que se dedican a actividades de intermediación) determinan por separado la base imponible para las transacciones con valores negociados y no negociados en valores organizados. mercado. Al mismo tiempo, los participantes profesionales en el mercado de valores que no realicen actividades de intermediación deben prestar atención a la siguiente circunstancia. Estos contribuyentes seleccionan de forma independiente los tipos de valores (negociados o no negociados en el mercado de valores organizado), para transacciones con las cuales, al formar la base imponible, se incluirán otros ingresos y gastos de la organización en los ingresos y gastos, determinados de acuerdo con Capítulo 25 del Código Fiscal de la Federación de Rusia. El procedimiento elegido para formar la base imponible para transacciones con valores negociados en el mercado de valores organizado, y la base imponible para transacciones con valores no negociados en el mercado de valores organizado, debe reflejarse en la política contable de la organización a efectos fiscales.

El procedimiento para reconocer pérdidas por transacciones con valores.

Al organizar la contabilidad de valores, es necesario utilizar el Reglamento Contable "Contabilidad de Inversiones Financieras" PBU 19/02, aprobado por Orden del Ministerio de Finanzas de Rusia del 10 de diciembre de 2002 No. 126n.

Para la contabilidad de valores, está destinada la cuenta 58 “Inversiones financieras”, en la que se pueden abrir subcuentas separadas para tipos de valores. Los ingresos por la venta de valores y los gastos asociados con la venta, enajenación y otras cancelaciones de valores se incluyen en los ingresos y gastos operativos de la organización.

Un resultado negativo de la venta de valores es una pérdida que se tiene en cuenta en los registros contables de la organización de la manera habitual. Por lo tanto, si una organización recibe una pérdida por transacciones con valores, entonces en contabilidad tiene derecho a reducir el resultado de sus actividades financieras y económicas por el monto de la pérdida recibida, pero en contabilidad fiscal no. Además, sobre la diferencia permanente resultante, de acuerdo con el inciso 7 de PBU 18/02, es necesario devengar una obligación tributaria permanente:

Débito 99 “Pérdidas y ganancias” Crédito 68 “Cálculos con el presupuesto de impuestos y tasas”.

Según el párrafo 11 de PBU 18/02, las diferencias temporarias deducibles incluyen pérdidas arrastradas que no se utilizan para reducir el impuesto sobre la renta en el período de informe, pero que serán aceptadas a efectos fiscales en períodos de informe posteriores. Las diferencias temporarias deducibles multiplicadas por la tasa del impuesto a la renta (20%) crean un activo por impuesto diferido, el cual debe reflejarse en los registros contables mediante la contabilización:

En el futuro, cuando en la contabilidad fiscal se transfiera esta pérdida a gastos de acuerdo con las reglas del artículo 283 del Código Fiscal de la Federación de Rusia, el activo por impuestos diferidos creado se reembolsará en la parte correspondiente atribuible a la pérdida transferida. (Débito 68 Crédito 09).

Si a partir de transacciones relacionadas con el tipo de valores por los cuales se incurrió en una pérdida en el período impositivo (de declaración) anterior, posteriormente se puede obtener una ganancia, entonces el contribuyente tiene derecho a reducir la ganancia recibida por el monto de la pérdida en el forma establecida por el art. 283 Código Fiscal de la Federación de Rusia. En este caso, volverá a surgir una diferencia permanente entre contabilidad y contabilidad fiscal, esta vez negativa, y será necesario devengar un “activo fiscal permanente” en contabilidad.

El hecho es que PBU 18/02 no contiene el concepto de “diferencia negativa permanente”, sin embargo, sin reflejar esta operación en la contabilidad, es imposible reflejar la deuda real con el presupuesto por impuesto sobre la renta.

Los detalles de la determinación de la base imponible para transacciones con valores se establecen en el artículo 280 del Código Fiscal de la Federación de Rusia. De conformidad con el párrafo 8 del artículo 280 del Código Fiscal de la Federación de Rusia, los contribuyentes que no son participantes profesionales en el mercado de valores determinan la base imponible para las transacciones con valores por separado de la base imponible para otras transacciones.

Además, como parte de las transacciones con valores, tanto los participantes profesionales como no profesionales en el mercado de valores (excepto los intermediarios) determinan por separado la base imponible para las transacciones con valores negociados y no negociados en el mercado de valores organizado (OSM).

Sólo se hace una excepción para los participantes profesionales del mercado de valores que se dedican a actividades de intermediación.

Al mismo tiempo, los participantes profesionales, no los comerciantes, deben tener en cuenta que los tipos de valores para las transacciones con los que, al formar la base imponible, otros ingresos y gastos de la organización se incluirán en los ingresos y gastos, los elige el propio contribuyente. . El procedimiento elegido debe fijarse en la política contable, como lo exigen los párrafos 2, 3, párrafo 8 del artículo 280 del Código Fiscal de la Federación de Rusia.

Al determinar la base imponible, se pueden utilizar los siguientes mecanismos para contabilizar las pérdidas por transacciones que involucran la venta de valores al calcular la base imponible (en orden creciente de eficiencia):

las pérdidas por la venta (enajenación) de valores a un precio no inferior al precio de mercado (pérdidas por una disminución en el valor de los valores durante su revaluación) pueden atribuirse a una disminución en la base imponible para las ventas de este tipo (categoría) de valores. Las pérdidas por transacciones para cada tipo (categoría) de valores no reducen la base imponible;

las pérdidas por la venta (enajenación) de este tipo de valores a un precio no inferior al precio de mercado (pérdidas por una disminución en el valor de los valores durante su revaluación) pueden atribuirse a una disminución en la base imponible para las transacciones que involucran la venta de valores. Las pérdidas derivadas de transacciones con valores no reducen la base imponible general;

las pérdidas por la venta (enajenación) de valores a un precio no inferior al precio de mercado (pérdidas por una disminución en el valor de los valores durante su revaluación) pueden atribuirse a la reducción de la base imponible total.

Al mismo tiempo, pérdidas por transacciones con valores:

los valores no negociados en el mercado organizado, recibidos en el período impositivo anterior (períodos impositivos anteriores), pueden atribuirse a la reducción de la base imponible de las transacciones con dichos valores, determinada en el período de declaración (impuesto);

negociados en el mercado de valores organizado, recibidos en el período impositivo anterior (períodos impositivos anteriores), pueden atribuirse a la reducción de la base imponible de las operaciones de venta de esta categoría de valores.

Así, una pérdida por transacciones con valores puede trasladarse al futuro de acuerdo con el procedimiento y en los términos del art. 283 del Código Tributario, es decir, reducir la ganancia imponible de los años siguientes por el monto de esta pérdida.

Además, el Ministerio de Finanzas de la Federación de Rusia indica que los contribuyentes tienen derecho a transferir el monto de las pérdidas recibidas en el período impositivo anterior al período impositivo actual, mientras que la transferencia de pérdidas es posible tanto al final del período impositivo. y al final del período sobre el que se informa (cartas de 20 de marzo de 2007 No. 03-03-06/1/170, de 01/06/2006 No. 03-03-04/1/492). Los contribuyentes tienen derecho a cancelar las pérdidas recibidas al final del año como gastos durante los próximos 10 años, pero esto solo es posible si el monto de la pérdida que una organización puede cancelar durante un año no excede el 30% del impuesto. base para ese año, calculada de conformidad con el art. 274 del Código Fiscal de la Federación de Rusia (hasta 2006). A partir del 1 de enero de 2006, el monto de la pérdida transferida no debe exceder el 50% de la base imponible calculada de conformidad con el artículo 274 del Código Fiscal de la Federación de Rusia. Al mismo tiempo, los contribuyentes deben conservar documentos que confirmen el monto de las pérdidas incurridas durante todo el período cuando reduce la base imponible del período impositivo actual por los montos de las pérdidas recibidas anteriormente.

A partir del 1 de enero de 2007 se abolió la restricción en la forma de reducir la base imponible por el monto de las pérdidas de años anteriores en no más del 50%, es decir, el contribuyente tendrá derecho a transferir al período impositivo actual el importe de las pérdidas recibidas en el período anterior.

La parte de la pérdida que la organización no pueda cancelar en un plazo de 10 años seguirá pendiente.

Dado que, como puede ver, existen opciones, si el contribuyente decide tener en cuenta la pérdida al final del período de declaración, sin esperar al final del período impositivo, entonces, para evitar posibles conflictos con los representantes de la Servicio Federal de Impuestos de la Federación de Rusia, es mejor registrarlo en la política contable a efectos fiscales.

Como se indicó anteriormente, de conformidad con el párrafo 8 del artículo 280 del Código Fiscal de la Federación de Rusia, la base imponible para las transacciones con valores la determina el contribuyente por separado de otras transacciones, y la pérdida recibida de las transacciones con valores no reduce el total. base imponible. Esto significa que si en los próximos períodos de declaración (impuestos) no se forma la base imponible para este tipo de valores, la pérdida resultante no se tendrá en cuenta a efectos fiscales en absoluto.

Durante el período impositivo, el arrastre de las pérdidas incurridas en el período de informe correspondiente por transacciones con valores negociados en el mercado de valores organizado y valores no negociados en el mercado de valores organizado se realiza por separado de acuerdo con las categorías especificadas, respectivamente, dentro de los límites. del beneficio recibido de las transacciones con dichos valores.

Una pérdida por transacciones con valores se reconoce contablemente en el período en que se recibe. Y en contabilidad fiscal, si un contribuyente tiene una pérdida en valores en el período de declaración (impuesto), entonces, a efectos fiscales, no se acepta en este período.

Si el contribuyente recibió una ganancia de su actividad principal, entonces no puede reducirla por el monto de la pérdida por transacciones con valores. Al mismo tiempo, esta pérdida por transacciones con valores puede reducir el monto del impuesto sobre la renta pagadero al presupuesto en los períodos de declaración (impuestos) siguientes o posteriores, si en estos períodos el contribuyente obtiene ganancias de estas categorías de valores (pág. 10 , Artículo 280 del Código Fiscal de la Federación de Rusia).

Así, el monto de la pérdida representa una diferencia temporaria deducible (cláusula 11 de la Norma Contable 18/02 “Contabilización del cálculo del impuesto a la renta”).

Esto conduce a la aparición en contabilidad de un activo por impuestos diferidos, cuyo monto es igual al 20% de la diferencia temporaria deducible (cláusula 14 de PBU 18/02).

El artículo 280 del Código Fiscal de la Federación de Rusia "Características de la determinación de la base imponible para transacciones con valores" del Código establece un procedimiento especial para contabilizar las ganancias y pérdidas de valores.

Consideremos el procedimiento para reflejar pérdidas en contabilidad usando un ejemplo específico.

MicroChip CJSC en el primer trimestre de 2007 recibió una ganancia de 60.000 rublos por transacciones con valores (letras). No hubo ingresos ni gastos por actividades principales durante este período. En 2006, se recibió una pérdida por transacciones con letras de cambio por un monto de 20.000 rublos.

De acuerdo con la política contable a efectos fiscales, Microchip CJSC reduce la base del impuesto sobre la renta de los períodos de presentación de informes por la pérdida de años anteriores, sin esperar a que finalice el año.

ZAO Microchip en el primer trimestre de 2007, al calcular la base imponible para transacciones con valores, tuvo en cuenta la pérdida de 2006 por un monto de 20.000 rublos. Como resultado, la base imponible es de 40.000 rublos. (60.000 rublos – 20.000 rublos). El importe del impuesto sobre la renta que debe pagarse de conformidad con la legislación fiscal es de 8.000 rublos. (40.000 rublos * 20%).

En los registros contables de ZAO Microchip, es necesario reflejar un gasto de impuesto sobre la renta condicional por un monto de 12,000 rublos. (60.000 rublos * 20%). Además del reembolso total del activo por impuestos diferidos por un importe de 4.000 rublos.

En los registros contables de Microchip CJSC se pueden realizar las siguientes entradas:

Letras de cambio compradas y capitalizadas:

Débito 58 "Inversiones financieras" Crédito 76 "Liquidaciones con varios deudores y acreedores" - por 10.000 rublos.

Se realizó el pago al banco por las facturas:

Por 100.000 rublos:

Débito 76 “Liquidaciones con varios deudores y acreedores”

Crédito 51 “Cuentas corrientes”

Billetes vendidos:

Por 80.000 rublos:

Débito 51 “Cuentas corrientes” Crédito 91.1. “Otros ingresos y gastos”, subcuenta “Otros ingresos”

Letras castigadas a valor contable:

Por 100.000 rublos:

Débito 91.2 “Otros ingresos y gastos”, subcuenta “Otros gastos”

Crédito 58 “Inversiones financieras”

Se ha determinado el resultado financiero por la venta de letras:

Por 20.000 rublos.

Débito 99 “Pérdidas y ganancias”

Crédito 91.9 “Otros ingresos y gastos”, subcuenta “Saldo de otros ingresos y gastos”

El activo fiscal se refleja:

Por 4.000 rublos (20.000*20%)

Débito 09 Crédito 68 “Cálculos con el presupuesto de impuestos y tasas”

El gasto por impuesto a la renta condicional se refleja:

Débito 99 Crédito 68 subcuenta “Cálculos del impuesto sobre la renta”; - por 12.000 rublos.

La amortización total del activo por impuesto diferido se refleja:

Débito 68 subcuenta “Cálculos del impuesto sobre la renta” Préstamo 09 - por 4000 rublos.

Conclusión

Los detalles de la determinación de la base imponible para transacciones con valores se establecen en el artículo 280 del Código Fiscal de la Federación de Rusia.

Como se desprende de lo anterior, la legislación fiscal de la Federación de Rusia divide los valores en los que se negocian y los que no se negocian en el mercado de valores organizado. Al mismo tiempo, los ingresos recibidos por transacciones con valores negociados en el mercado de valores organizado no pueden reducirse por los gastos o pérdidas de transacciones con valores no negociados en el mercado de valores organizado. Por el contrario, los ingresos recibidos por transacciones con valores no negociados en el mercado de valores organizado no pueden reducirse por los gastos o pérdidas de transacciones con valores negociados en el mercado de valores organizado.

De conformidad con el párrafo 10 del art. 280 del Código Fiscal de la Federación de Rusia, los contribuyentes que recibieron una pérdida (pérdidas) por transacciones con valores en el período impositivo anterior o en períodos impositivos anteriores tienen derecho a reducir la base imponible recibida de transacciones con valores en el informe (impuesto ) período (transferir estas pérdidas al futuro), en la forma y en las condiciones establecidas por el art. 283 Código Fiscal de la Federación de Rusia.

Durante el período impositivo, el arrastre de las pérdidas incurridas en el período de informe correspondiente por transacciones con valores negociados en el mercado de valores organizado y valores no negociados en el mercado de valores organizado se realiza por separado de acuerdo con las categorías especificadas, respectivamente, dentro de los límites. del beneficio recibido de las transacciones con dichos valores. Por separado, no solo se tienen en cuenta las pérdidas de valores negociados y no negociados en el mercado de valores organizado, sino también de transacciones con valores y otros tipos de actividades.

El monto de la pérdida es una diferencia temporaria deducible.

Lista de literatura usada:

1. Normas contables "Contabilidad para los cálculos del impuesto sobre la renta" PBU 18/02, aprobado por orden del Ministerio de Finanzas de Rusia de 19 de noviembre de 2002 No. 114n

2. Endovitsky D.A., Ishkova N.A. Contabilidad de valores: libro de texto. asignación/menos. Ed. D. A. Endovitsky - 2ª ed., ester - M.: KNORUS, 2007. - 336 p.

3. Contabilidad y tributación de transacciones con valores para las cuales no se determina el valor actual de mercado // Consultor Contable.-2003.No.11.-P.77-88

4. Parfenov K.T., Ovinov V.I. Contabilidad de transacciones con valores //Contabilidad y bancos.-2003.-No.9.-P.12-26

Tutoría

¿Necesitas ayuda para estudiar un tema?

Nuestros especialistas le asesorarán o brindarán servicios de tutoría sobre temas que le interesen.
Envíe su solicitud indicando el tema ahora mismo para conocer la posibilidad de obtener una consulta.

La actividad empresarial es una actividad independiente realizada por cuenta y riesgo, encaminada a obtener sistemáticamente beneficios del uso de la propiedad, la venta de bienes, la realización de trabajos o la prestación de servicios por parte de personas registradas en esta capacidad en la forma prescrita por la ley. Sin embargo, ningún empresario está inmune a las pérdidas. Pueden surgir pérdidas en la realización de cualquier transacción comercial, tanto en las actividades principales como auxiliares.

¿Qué es una pérdida? A los efectos del cálculo del impuesto sobre la renta, se entiende por pérdida la diferencia negativa entre ingresos y gastos determinados de conformidad con el Capítulo 25 del Código Fiscal de la Federación de Rusia. Si el contribuyente tiene una pérdida, la base imponible es cero. Las pérdidas recibidas por un contribuyente durante el período de declaración (impuesto) se aceptan a efectos fiscales en la forma y en las condiciones establecidas por el artículo 283 del Código Fiscal de la Federación de Rusia.

Los contribuyentes que sufrieron una pérdida (pérdidas) en el período impositivo anterior o en períodos impositivos anteriores tienen derecho a reducir la base imponible del período impositivo actual por el monto total de la pérdida que recibieron o por una parte de este monto (arrastrar la pérdida para el futuro). Al mismo tiempo, para pérdidas tales como pérdidas por la venta de bienes depreciables, pérdidas de años anteriores identificadas en el período del informe y otros efectos del inciso 1 del art. 283 del Código Fiscal de la Federación de Rusia no se aplica. Además, las pérdidas recibidas por la venta de derechos sobre terrenos, por actividades relacionadas con el uso de industrias de servicios y granjas, por transacciones con valores e instrumentos financieros de transacciones de futuros, se tienen en cuenta teniendo en cuenta la aplicación de las características de Artículos 264.1, 275.1, 280 y 304 del Código Fiscal de la Federación de Rusia.

Dado que, según las autoridades fiscales, la contabilidad de pérdidas es una de las herramientas de planificación fiscal, la inspección, guiada por los intereses del presupuesto, a menudo presenta reclamaciones sobre la contabilidad de pérdidas. En este sentido, el servicio tributario está creando comisiones deficitarias ya conocidas por los contribuyentes, que verifican la validez del reflejo de las pérdidas en la contabilidad y la contabilidad fiscal. Se aplican mayores medidas de control a los contribuyentes que participan en actividades no rentables. Según las estadísticas, el resultado de las actividades de dichas comisiones fue una reducción del número de empresas que declaran pérdidas en la contabilidad fiscal.

Para evitar conflictos con la inspección tributaria, incluida la participación en las actividades de la comisión de conflictos, el contribuyente debe preparar con anticipación un documento escrito que formulará las causas de las pérdidas y detallará las medidas para eliminar las actividades no rentables. Para ser persuasivo, es aconsejable documentar los argumentos expuestos en dicho documento. Los documentos de respaldo pueden incluir un plan de negocios, informes analíticos, datos de investigación de mercados, etc.

Además, se debe tener cuidado para garantizar que la pérdida real reflejada en la contabilidad esté documentada.

Para ello, se debe tener en cuenta que durante todo el período de transferencia de la pérdida al futuro, la organización está obligada a conservar documentos que confirmen el monto de la pérdida incurrida. Dichos documentos incluyen tanto registros fiscales como documentos contables primarios. Una pérdida, como se indicó anteriormente, es la diferencia negativa entre los ingresos y gastos del período impositivo. Por tanto, se requiere justificación documental no del daño en sí, sino de los gastos que lo supusieron. Los gastos, a su vez, deben ser confirmados de acuerdo con los requisitos del artículo 252 del Código Fiscal de la Federación de Rusia, es decir, deben estar económicamente justificados y documentados.

La necesidad de conservar los documentos que acrediten la pérdida se debe a que pueden ser solicitados por la inspección tributaria no solo durante una auditoría in situ, sino también durante una auditoría documental de una declaración de impuestos.

El uso de métodos de optimización fiscal identificados por la inspección tributaria y reconocidos como método de evasión del impuesto sobre la renta también puede generar conflictos con la inspección tributaria. En este caso, se aplica la regla general de que cualquier método de optimización es eficaz siempre que no se utilice en masa y no sea divulgado por el servicio fiscal.

Estos métodos incluyen, en particular, la fusión de empresas no rentables. Actualmente, como se sabe, el contribuyente tiene derecho a cancelar sin limitación la pérdida de la empresa reorganizada. En este sentido, es importante tener en cuenta que la reorganización puede ser declarada inválida por el hecho de que su único objetivo era obtener un beneficio fiscal. Por lo tanto, al planificar una reorganización, es necesario evaluar el cumplimiento de los criterios para la validez de un beneficio fiscal. Estos criterios están formulados en la Resolución del Pleno del Tribunal Supremo de Arbitraje de la Federación de Rusia de 12 de octubre de 2006 No. 53 "Sobre la evaluación por los tribunales de arbitraje de la validez de que un contribuyente reciba un beneficio fiscal".

En particular, la reorganización puede considerarse infundada si la organización adquirida es una empresa pasajera o una empresa que en realidad no opera y sólo existe "en el papel". En particular, si la organización adquirida no tiene locales, personal, activos fijos, si está registrada en una dirección de registro masivo, si el director es una persona de entre las "almas muertas", etc., y al mismo tiempo tiene una pérdida según los datos contables que no está justificada por transacciones comerciales reales. El carácter ficticio de la reorganización también se evidencia en el hecho de que la pérdida de la empresa fusionada se produjo en un corto período de tiempo, y que la propia empresa fusionante no fue creada hace mucho tiempo, así como otros aspectos sospechosos similares que ya han sido revelados en el práctica de aplicación de la ley de la inspección fiscal y se consideran destinadas a la evasión fiscal.

Por lo tanto, es importante pensar de antemano en los motivos para fusionar una empresa no rentable, incluidos el objetivo comercial y la viabilidad económica de la fusión. Los argumentos que justifican la adhesión deben estar documentados, por ejemplo, mediante un plan de negocios o informes de los economistas del contribuyente afiliado. El análisis de las actividades de la empresa adquirida también puede servir como justificación. Dará a conocer los activos de la empresa adquirida, confirmando los beneficios de la reorganización, el mercado de actividad, etc.

A continuación también consideraremos algunas de las preguntas más comunes que tienen los contribuyentes al contabilizar las pérdidas.

Contabilización de pérdidas por transacciones con valores.

Entre los contribuyentes existe la opinión de que una pérdida derivada de transacciones con valores puede reducir los ingresos de otras transacciones, ya que el Código Fiscal de la Federación de Rusia no contiene el requisito de calcular por separado el impuesto sobre la base de los valores. La confirmación de esta opinión se puede encontrar en varios actos judiciales del tribunal de arbitraje. Sin embargo, esta posición es controvertida y su validez deberá defenderse ante los tribunales.

El hecho es que el contribuyente no tiene derecho a reembolsar la pérdida por la venta de valores a expensas de las ganancias del tipo principal de actividad. Dado que las pérdidas por la venta de valores pueden cubrirse con las ganancias obtenidas por la venta de la misma categoría de valores. Así se desprende de lo dispuesto en el párrafo 10 del artículo 280 del Código Fiscal de la Federación de Rusia. El artículo 280 del Código Fiscal de la Federación de Rusia establece un procedimiento especial para contabilizar las ganancias y pérdidas al realizar transacciones con valores. En particular, de acuerdo con el párrafo 10 de este artículo, los contribuyentes que recibieron una pérdida por transacciones con valores en el período impositivo anterior tienen derecho a reducir la base imponible en el período sobre el que se informa recibida de transacciones específicamente con valores. El Ministerio de Finanzas de Rusia y los tribunales tienen una opinión similar (cartas del 27 de marzo de 2009 No. 03-03-06/1/194, del 16 de febrero de 2009 No. 03-03-06/1/68, decisiones de los Tribunales Federales de Arbitraje de Siberia Occidental de 6 de agosto de 2008 No. F04-3075/2008 (7454-A03-37), distrito de Moscú No. KA-A40/1509-07 de fecha 09/03/07, distrito Noroeste No. A05 -3377/2006-34 del 17/10/06).

Al mismo tiempo, las ganancias de las transacciones con valores pueden verse reducidas por la cantidad de pérdidas de otras transacciones. El Ministerio de Finanzas de Rusia se adhiere a una opinión similar (por ejemplo, Carta del 30 de enero de 2008 No. 03-03-06/1/58, del 1 de febrero de 2008 No. 03-03-06/1/67). Una opinión similar se expresó en la Resolución del Presidium de la Corte Suprema de Arbitraje de la Federación de Rusia de 26 de febrero de 2008 No. 14908/07.

Pérdidas que surjan en relación con la devolución por parte del comprador de bienes de baja calidad, por los cuales no se hacen reclamaciones al proveedor.

En la práctica, hay dos puntos de vista sobre este tema.

La primera es que las pérdidas que surgen en relación con la devolución por parte del comprador de bienes de baja calidad, por las cuales no se hacen reclamos al proveedor, se reconocen como gastos no operativos de manera general. Estos gastos se evalúan como compensación al comprador por el costo de la mercancía dañada y se reconocen sobre la base del subpárrafo 13 del párrafo 1 del artículo 265 del Código Fiscal de la Federación de Rusia. Este enfoque está confirmado por cartas del Ministerio de Finanzas de Rusia del 19 de enero de 2007 No. 03-03-06/1/16, del 14 de abril de 2006 No. 03-03-04/1/340.

Además, el Servicio Federal Antimonopolio del Distrito Noroeste por las pérdidas sufridas después de la venta de bienes a un comprador específico son gastos no operativos incurridos para compensar el daño causado, están documentados mediante los documentos anteriores y están económicamente justificados. y pueden clasificarse como gastos no operativos en virtud del inciso 13 del párrafo 1 del artículo 265 del Código Tributario de la Federación de Rusia.

Al mismo tiempo, el tribunal llama la atención sobre el hecho de que, en virtud del párrafo 4 del artículo 252 del Código Fiscal de la Federación de Rusia, si algunos costos en igualdad de condiciones pueden atribuirse simultáneamente a varios grupos de gastos, el contribuyente tiene el derecho a determinar de forma independiente a qué grupo atribuirá dichos costos. Así, en este caso, el contribuyente, si tiene alguna duda sobre la calificación de los gastos en disputa como ventas no operativas u otras ventas, tiene derecho a clasificarlos en cualquier grupo de su elección.

Otro punto de vista es que las pérdidas que surgen en relación con la devolución por parte del comprador de bienes de baja calidad, por las cuales no se presentan reclamaciones al proveedor, no se reconocen como gasto por las siguientes razones: esta pérdida no está económicamente justificada; el costo de un producto de baja calidad devuelto por el comprador no es un gasto de la empresa, ya que la devolución no fue por culpa suya; el contribuyente tiene la oportunidad de presentar reclamaciones contra el proveedor; dichas pérdidas no se mencionan directamente en el párrafo 2 del artículo 265 del Código Fiscal de la Federación de Rusia. Esta opinión se expresa, en particular, en la carta del Servicio Federal de Impuestos de Rusia a Moscú en carta de 22 de diciembre de 2006 No. 20-12/115051.

En su carta, el Servicio Federal de Impuestos de Rusia llama la atención sobre el hecho de que, de conformidad con el párrafo 2 del artículo 469 del Código Civil de la Federación de Rusia, el vendedor está obligado a transferir al comprador bienes adecuados para los fines para los cuales se suelen utilizar. Además, en caso de una violación significativa de los requisitos de calidad de la mercancía (detección de defectos fatales, defectos que no pueden eliminarse sin costos o tiempo desproporcionados), el comprador tiene derecho a negarse a cumplir el contrato, es decir , para devolver la mercancía.

Pérdida surgida antes de la transición al sistema tributario simplificado, con posterior retorno al régimen tributario general

Actualmente, existe la opinión de que el contribuyente tiene derecho a tener en cuenta la pérdida que surgió antes de la transición al sistema tributario simplificado al regresar posteriormente al régimen tributario general. Esta postura se ve confirmada actualmente por las explicaciones oficiales del Ministerio de Finanzas ruso. Estas aclaraciones están contenidas en Carta de 5 de octubre de 2006 No. 03-03-02/234. El Ministerio de Finanzas de la Federación de Rusia examinó la siguiente situación en la que la empresa aplicó el régimen general en 2002 y recibió una pérdida. En 2003, la empresa pasó al sistema tributario simplificado. Desde 2004 volvió al régimen general. Como resultado, el Ministerio de Finanzas de la Federación de Rusia llegó a la conclusión de que el Código Fiscal de la Federación de Rusia no prohíbe a la empresa tener en cuenta las pérdidas de 2002 en 2004 y años posteriores.

El Servicio Federal de Impuestos de la Federación de Rusia mantiene una posición similar, ya que es el autor de la solicitud al Ministerio de Finanzas de la Federación de Rusia.

Anteriormente, la incertidumbre en la solución de este problema se debía al hecho de que el Código Fiscal de la Federación de Rusia en realidad prohíbe tener en cuenta las pérdidas incurridas bajo el sistema fiscal general al cambiar al sistema fiscal simplificado. Además, al regresar del sistema tributario simplificado al régimen tributario general, también es imposible tener en cuenta la pérdida recibida bajo el régimen especial (cláusula 7 del artículo 346.18 del Código Tributario de la Federación de Rusia). Al mismo tiempo, el código no dice nada sobre cómo, al regresar del sistema tributario simplificado al régimen general, hacer frente a las pérdidas que la empresa recibió incluso antes de la transición al régimen especial.

llevó a cabo la conversación Ekaterina Valeva,
experto en derecho financiero

Ningún otro impuesto ha tenido tantas situaciones controvertidas como el impuesto a la renta. Una de las cuestiones interesantes a las que se ha enfrentado casi cualquier organización es la transferencia de pérdidas. Cuándo es posible transferir pérdidas, cómo documentarlas correctamente, así como sobre los cambios planificados en el Código Fiscal, Lyudmila Vladimirovna Polezharova, candidata de ciencias económicas, subdirectora del Departamento de Impuestos sobre las ganancias de las organizaciones del Ministerio de Finanzas de Rusia, nos dijo.

Los gastos sólo pueden tenerse en cuenta en el período sobre el que se informa en el que se incurrieron

La empresa lleva funcionando aproximadamente un año. Hay gastos, pero los ingresos son muy pequeños. La gerencia decidió diferir los gastos a períodos futuros y reflejarlos en la contabilidad del impuesto a la renta en el período en que se producirán los ingresos. Y en el período actual, mostrar solo los salarios como gastos y terminar con una pequeña pérdida. ¿Qué tan legales son tales acciones de la empresa? ¿Habrá problemas en el futuro con el reflejo de los gastos “diferidos” al calcular el impuesto sobre la renta?

Creo que no será posible "trasladar" gastos a períodos futuros reflejándolos en la contabilidad fiscal en el período en el que habrá ingresos. El Código Tributario (en adelante, el Código) regula claramente el procedimiento para el reconocimiento de ingresos y gastos a efectos del impuesto a las ganancias. Este procedimiento no puede variar en función de las intenciones del contribuyente.
Por lo tanto, con el método de acumulación 1, los gastos se aceptan a efectos fiscales en el período de declaración (impuesto) al que se refieren, independientemente del momento del pago real de los fondos.
Sin embargo, si el contribuyente, por su cuenta y riesgo, refleja ciertos tipos de gastos en la contabilidad tributaria de una manera diferente a la prevista por el Código Tributario, tal acto sin duda será reconocido como un delito tributario. Al realizar una auditoría fiscal, la inspección recalculará la base imponible de acuerdo con el procedimiento para reconocer ingresos y gastos.

Una pérdida en un tipo de actividad reduce las ganancias en otro.

La empresa realiza dos tipos de actividades: la venta de bienes adquiridos (20% de la facturación) y la producción y venta de productos de su propia producción (80% de la facturación). ¿Una pérdida por la venta de bienes puede reducir la ganancia por la venta de productos de producción propia y en qué orden?

Una pérdida a efectos del impuesto sobre las ganancias es una diferencia negativa entre ingresos y gastos en un período de declaración (impuesto) determinado 2 .
Al mismo tiempo, para varios casos, se proporciona un cálculo separado de la base imponible y, por lo tanto, un procedimiento separado para reconocer pérdidas en transacciones individuales. Por ejemplo, se establece un procedimiento especial para el reconocimiento de pérdidas si el contribuyente realiza actividades relacionadas con el uso de instalaciones de servicios y fincas; para transacciones con valores, etc.
El Código Fiscal no proporciona una definición separada de la base imponible para las ventas de bienes adquiridos y productos de producción propia. Aquí, los ingresos y gastos se calculan según el principio de la “cesta común”. Los ingresos por la venta de bienes comprados se suman a los ingresos por la venta de productos propios, y los costos de compra de bienes comprados se suman a los costos de producción de los propios productos. Una diferencia positiva entre el monto de los ingresos y el monto de los gastos se reconoce como ganancia, una diferencia negativa se considera una pérdida. Por lo tanto, una pérdida por la venta de bienes comprados puede reducir la ganancia por la venta de productos de producción propia.

Para reconocer pérdidas, la empresa debe tener todos los documentos de respaldo.

¿Puede una empresa reconocer las pérdidas de una empresa afiliada a ella si esta última no tiene documentos que confirmen el monto de las pérdidas, sino sólo datos de auditoría fiscal?

Uno de los criterios para reconocer los gastos (incluidas las pérdidas) a efectos del impuesto a las ganancias es su evidencia documental 3 .
El procedimiento para documentar los gastos está regulado por la Ley Federal "Sobre Contabilidad" 4, que estipula que todas las transacciones comerciales realizadas por una organización deben estar documentadas con documentos de respaldo. Estos documentos sirven como documentos contables primarios sobre cuya base se lleva la contabilidad.
Por lo tanto, si una organización no puede confirmar gastos (pérdidas) con documentos primarios debidamente ejecutados, creo que dichos gastos no pueden ser aceptados ni de esta organización ni de la organización que la tiene afiliada.

Los documentos que confirmen las pérdidas deben conservarse durante todo el período de reconocimiento de las pérdidas.

Las pérdidas se pueden prorrogar durante 10 años. ¿Cuánto tiempo deben conservarse los documentos que confirmen estas pérdidas?

El Código Fiscal prevé un período general de conservación de documentos de 4 años 5 . Sin embargo, la presencia del hecho de transferir pérdidas al futuro (dentro de 10 años), así como, por ejemplo, la cancelación de deudas incobrables (poco realista para el cobro), obliga a la organización a almacenar documentos durante un período más largo. Así, de acuerdo con el Código Tributario 6, el contribuyente está obligado a conservar documentos que confirmen el monto de las pérdidas incurridas durante todo el período cuando reduce la base imponible del período impositivo actual por los montos de las pérdidas recibidas anteriormente. Los tribunales mantienen la misma postura 7 . En ausencia de documentos de respaldo, la organización no puede ejercer el derecho a transferir pérdidas.

¿Cómo se contabilizan las pérdidas de un grupo consolidado de contribuyentes (en adelante CTG) incurridas durante las actividades de una de las empresas?

El Código Tributario establece que la base imponible de los ingresos recibidos por todos los participantes de un grupo empresarial se determina sobre la base del monto de todos los ingresos y el monto de todos los gastos de los participantes tomados en cuenta a efectos fiscales con el impuesto sobre la renta de las sociedades 8 .
Por lo tanto, si una organización que es miembro de un grupo consolidado de contribuyentes (no en estado de reorganización) incurrió en una pérdida en el curso de sus actividades, entonces dicha pérdida es contabilizada por el participante responsable de este grupo consolidado cuando formando la base imponible consolidada del grupo y se traslada al futuro de forma general.

Los bienes recibidos de las casas matrices podrán volver a estar sujetos al impuesto sobre la renta

Actualmente, el Código Tributario 9 está vigente y establece que los bienes o derechos de propiedad recibidos por una subsidiaria de la empresa matriz para aumentar los activos netos no se incluyen en la base del impuesto sobre la renta. ¿Cuáles son las perspectivas para esta norma? ¿Qué riesgos se deben tener en cuenta al utilizarlo?

De hecho, esta regla permite a las organizaciones comerciales recibir de sus accionistas o participantes cualquier propiedad, derechos de propiedad o derechos no patrimoniales, incluidos fondos, sin consecuencias fiscales.
La presencia de esta norma en el Código legaliza formalmente las donaciones entre organizaciones comerciales a efectos fiscales.
Este enfoque contradice la esencia de la actividad empresarial.
Además, el Código Tributario contiene disposiciones10 sobre la exención de impuestos sobre los ingresos en forma de propiedad recibida gratuitamente si el capital autorizado de la parte receptora o transferente consiste en más del 50 por ciento de la contribución de la organización transferente (receptora).
En base a esto, la regla sobre los activos netos es de naturaleza amplia y permite, prácticamente sin restricciones, la transferencia de propiedad, derechos patrimoniales y no patrimoniales, incluidos fondos, a organizaciones comerciales, creando oportunidades de evasión fiscal.
En tales circunstancias, se prevé excluir esta regla en términos de exención de impuestos sobre la propiedad, los derechos de propiedad o los derechos no patrimoniales que son transferidos por los accionistas (participantes) para formar los activos netos de la organización.

Está previsto realizar cambios en las reglas para el cálculo de la depreciación.

Y finalmente, ¿qué modificaciones al Capítulo 25 del Código Fiscal están previstas a partir de 2013?

Los principales cambios previstos por el proyecto de ley se refieren a las reglas para calcular la depreciación.
Se prevé establecer que los ingresos no operativos incluyan compensaciones y otros pagos similares por la incautación de un terreno para necesidades estatales y municipales y (o) por la demolición de bienes inmuebles ubicados en este terreno.
Se aclararán las reglas para el reconocimiento de ingresos por el método del devengo en el caso de enajenación de inmuebles. Se propone que la fecha de venta de bienes inmuebles se reconozca como la fecha de transferencia de bienes inmuebles al adquirente de esta propiedad en virtud de una escritura de transferencia u otro documento sobre la transferencia de bienes inmuebles.

Notas a pie de página:
1 cucharada. 272 Código Fiscal de la Federación de Rusia
2 cláusula 8 art. 274 Código Fiscal de la Federación de Rusia
3 cucharadas 252 Código Fiscal de la Federación de Rusia
4 apartados 1 art. 9 Ley Federal de 21 de noviembre de 1996 No. 129-FZ
5 subp. 8 cláusula 1 art. 23 Código Fiscal de la Federación de Rusia
6 cláusula 4 art. 283 Código Fiscal de la Federación de Rusia
7 Decisión del Tribunal Municipal de Moscú de 25 de marzo de 2008 No. A40-52908/07-115-325
8 cucharadas 278.1 Código Fiscal de la Federación de Rusia
9 subp. 3.4 cláusula 1 art. 251 Código Fiscal de la Federación de Rusia
10 subp. 11 cláusula 1 art. 251 Código Fiscal de la Federación de Rusia

Entonces, poco a poco llegamos a los resultados financieros. Es decir, antes de ganancias y pérdidas. Primero, hablemos... Así es, sobre pérdidas. ¿Por qué? Sino porque todavía no han pensado en pagar impuestos sobre las pérdidas. Más precisamente, pensaron en ello, pero estos pensamientos aún no se han materializado en proyectos de ley.

El artículo 283 del Código Fiscal de la Federación de Rusia establece que una organización tiene derecho a compensar las pérdidas incurridas en el período impositivo actual o anterior como una reducción de la base imponible del impuesto sobre la renta. ¿Por qué "correcto"? Porque nadie obliga a la organización a hacer esto. ¿Existen realmente tales excéntricos, te sorprenderá, que no hacen uso de este derecho? Sí, tanto como quieras. Para algunas organizaciones, el miedo al Servicio de Impuestos Federales es tan fuerte que están dispuestas a no utilizar una pérdida recibida honestamente (que a menudo surge en el período inicial de actividad de la organización) para reducir las ganancias "fiscales". La razón es “¿y si vienen a nosotros?” Sin comentarios…

Sea como fuere, este caso particular no necesita ser revelado en la política contable "fiscal". Aquí no hay opciones. No es necesario declarar su negativa a dichos beneficios. ¿Por qué no? Porque esta elección no tiene nada que ver con las opciones de planificación fiscal, sino que sólo indica el estado psicológico de la gestión de la organización. En un buen momento, todo cambiará, el director y el jefe de contabilidad dejarán de hacer tonterías y aprovecharán el derecho que se les concede.

¿Por qué entonces este prefacio? Quizás te indigne. Y para demostrar que no en todos los casos en que se utiliza la palabra "tiene derecho" en algún documento, esto significa el registro obligatorio del "derecho a elegir" en la política contable. Especialmente cuando nadie lo exige directamente y la oportunidad de elegir es de naturaleza operativa.

Hasta hace poco, el Código Fiscal de la Federación de Rusia no preveía ninguna opción a la hora de llevar la contabilidad fiscal de las pérdidas. Pero a partir del 1 de enero de 2015, aparecerán tales oportunidades: en términos de contabilidad fiscal, las pérdidas derivadas de la cesión del derecho a reclamar una deuda antes de la fecha límite de pago (según las modificaciones introducidas en el artículo 279 del Código Fiscal de la Federación de Rusia). por el párrafo 23 del artículo 3 de la Ley Federal de 28 de diciembre de 2013 No. 420-FZ " Sobre las modificaciones del artículo 27.5-3 de la Ley federal "sobre el mercado de valores" y las partes uno y dos del Código Fiscal de la Federación de Rusia"). Como antes, dicha pérdida se reconoce como normalizada. Sin embargo, el procedimiento para su regulación, según la nueva redacción del párrafo 1 del artículo 279 del Código Fiscal de la Federación de Rusia, cambia significativamente. En particular, el monto de la pérdida que el contribuyente tendrá derecho a incluir en los gastos al calcular la ganancia no puede exceder el monto de los intereses que el acreedor original habría pagado sobre una obligación de deuda igual a los ingresos de la cesión, determinado por uno de los siguientes métodos (de acuerdo con el párrafo 2 del párrafo 1 del artículo 279 del Código Fiscal de la Federación de Rusia): basado en la tasa de interés máxima establecida para el tipo de moneda correspondiente en el párrafo 1.2 del artículo 269 del Código Fiscal de la Federación de Rusia Federación; basado en el tipo de interés confirmado de acuerdo con los métodos establecidos en la sección V.1 del Código Fiscal de la Federación de Rusia, es decir, utilizando las características previstas para transacciones controladas entre partes relacionadas. Aquí tiene la oportunidad de elegir lo que la organización tiene derecho a implementar reflejando este hecho de elección en sus políticas contables. Aquí la elección no es operativa, sino estratégica, basada en las características de la organización y en la comprensión de los beneficios de un método particular.

En ambos casos, la organización deberá calcular el monto máximo de pérdida con base en el monto de los ingresos por la cesión del derecho de reclamación, teniendo en cuenta el período desde la fecha de cesión hasta la fecha de pago estipulada en el contrato (según párrafo 2 del párrafo 1 del artículo 279 del Código Fiscal de la Federación de Rusia). La fórmula general para calcular el monto máximo de pérdida se puede presentar de la siguiente manera: MSU = D x PS x KD / KDKG

donde MSU es el monto máximo de pérdida que un contribuyente tiene derecho a tener en cuenta a efectos fiscales;

D - el monto de los ingresos por la cesión del reclamo;

PS: tasa de interés, cuyo cálculo se adopta en la política contable de la organización;

CD: el número de días desde la fecha de cesión hasta la fecha de pago estipulada en el contrato;

KDKG: el número de días de un año calendario.

Desde 2017 está en vigor un nuevo procedimiento para transferir pérdidas de años anteriores. ¿Cómo aplicar el nuevo orden en la práctica? ¿Qué hay que tener en cuenta a la hora de reducir la base imponible del impuesto sobre la renta por pérdidas de años anteriores? ¿Es necesario documentar pérdidas por períodos impositivos que fueron verificadas durante una auditoría fiscal in situ?

De acuerdo con la Ley Federal de 30 de noviembre de 2016 No. 401-FZ "Sobre enmiendas a las partes uno y dos del Código Fiscal de la Federación de Rusia y ciertos actos legislativos de la Federación de Rusia", a partir del primer período de informe de 2017, El procedimiento para contabilizar las pérdidas de períodos impositivos pasados ​​está cambiando.

Nuevas reglas para arrastrar pérdidas

Durante los períodos de declaración (impuestos) del 1 de enero de 2017 al 31 de diciembre de 2020, la base imponible del impuesto para el período de declaración (impuesto) actual (determinada de acuerdo con las reglas del artículo 274 del Código Tributario de la Federación de Rusia) no puede reducirse por el monto de las pérdidas recibidas en períodos impositivos anteriores, en más del 50 por ciento (cláusula 2.1 del artículo 283 del Código Fiscal de la Federación de Rusia).

Pero hay excepciones a esta regla. La limitación especificada del 50 por ciento no se aplica a las bases imponibles a las que se aplican tipos impositivos reducidos para el impuesto sobre la renta.

Dichas tasas se establecen para los siguientes contribuyentes (cláusulas 1.2, 1.5, 1.5-1, 1.7, 1.8, 1.10 del artículo 284 del Código Fiscal de la Federación de Rusia, cláusulas 6 y 7 del artículo 288.1 del Código Fiscal de la Federación de Rusia Federación):

• residentes de una zona económica especial de innovación tecnológica, así como organizaciones: residentes de zonas económicas especiales turísticas y recreativas, unidos por decisión del Gobierno de la Federación de Rusia en un grupo;
• participantes en proyectos de inversión regionales;
• participantes de la zona económica libre;
• residentes de territorios de rápido desarrollo socioeconómico;
• residentes del puerto libre de Vladivostok;
• participantes de la Zona Económica Especial de la Región de Magadán;
• residentes de la Zona Económica Especial en la región de Kaliningrado.

Además, a partir del 1 de enero de 2017, se eliminó la restricción al período de amortización de pérdidas durante los diez años siguientes al período impositivo en el que se percibió dicha pérdida.

Pero estas reglas (sin limitar el período de tiempo en que ocurrió la pérdida) se aplican a las pérdidas recibidas durante los períodos impositivos a partir del 1 de enero de 2007 (cláusula 2.1 del artículo 283 del Código Fiscal de la Federación de Rusia).

El resto de reglas siguen siendo las mismas. Por ejemplo, la transferencia de pérdidas de años anteriores al futuro (si es imposible reconocerlas en un período impositivo) la realiza la empresa en el orden en que se incurrieron (cláusula 3 del artículo 283 del Código Tributario de la Federación de Rusia).

Los saldos de pérdidas no contabilizadas al inicio del período contributivo de las líneas 010, 040-130 del Anexo No. 4 de la Hoja 02 de la declaración del impuesto podrán tomar en cuenta las pérdidas incurridas por el contribuyente a partir de las pérdidas del año 2007 (Carta del Gobierno Federal). Servicio de Impuestos de la Federación de Rusia de fecha 09/01/2017 No. SD-4 -3/61@).

Es decir, la empresa no tiene derecho a tener en cuenta el resto de las pérdidas no acumuladas de 2006, a partir del primer trimestre de 2017.

EJEMPLO N°1.

Según los resultados del primer trimestre de 2017, la empresa obtuvo un beneficio de 200.000 rublos.

El monto de la pérdida no acumulada al 1 de enero de 2017 ascendió a 300.000 rublos, que incluyen:

• para 2013 – 250.000 rublos;
• para 2014 – 50.000 rublos.

Al calcular el impuesto sobre la renta, una empresa tiene derecho a tener en cuenta una pérdida de solo 100.000 rublos (200.000 rublos x 50%).

Por lo tanto, la base imponible de la empresa para el primer trimestre de 2017, teniendo en cuenta la pérdida transferida, será de 100.000 rublos y, en consecuencia, el pago anticipado del impuesto sobre la renta será de 20.000 rublos.

Mientras que bajo las reglas “antiguas”, la empresa podría tener en cuenta el saldo de la pérdida no transferida dentro de la base imponible y, en consecuencia, el impuesto a las ganancias sería cero.

Es decir, el nuevo procedimiento para contabilizar pérdidas de años anteriores conlleva el desvío del capital de trabajo de la empresa para pagar anticipos del impuesto a la renta.

Hoy en día está en vigor el formulario de declaración aprobado por Orden del Servicio Federal de Impuestos de la Federación de Rusia de fecha 19 de octubre de 2016 No. ММВ-7-3/572. El cambio realizado en cuanto a la transferencia de pérdidas no se tiene en cuenta en el formulario de declaración actual.

Le recordamos que para el primer trimestre de 2017, las empresas deben presentar su declaración a la oficina de impuestos a más tardar el 28 de abril de 2017. Durante este tiempo, el Servicio Federal de Impuestos de la Federación de Rusia puede aclarar el procedimiento para completar el impuesto sobre la renta. devolver.

La carta del Servicio Federal de Impuestos de la Federación de Rusia del 9 de enero de 2017 No. SD-4-3/61@ explica cómo tener en cuenta las pérdidas de años anteriores al completar la declaración del impuesto sobre la renta del primer trimestre de 2017.

Por lo tanto, el indicador de la línea 150 “Monto de la pérdida o parte de la pérdida” no puede ser más del 50% del indicador de la línea 140 “Base imponible para el período (impuesto) de declaración”. En los saldos de pérdidas no contabilizadas al inicio del período impositivo de las líneas 010, 040 - 130 del Anexo No. 4 de la Hoja 02 de la declaración, se pueden tener en cuenta las pérdidas incurridas por el contribuyente a partir de las pérdidas del año 2007.

El Apéndice No. 4 de la Hoja 02 se incluye en la declaración únicamente para el primer trimestre y período impositivo (cláusula 1.1 del Procedimiento para la cumplimentación de la declaración).

A continuación se presenta un fragmento de la declaración del impuesto sobre la renta del primer trimestre de 2017.

Cálculo de impuestos

Indicadores	código de línea	Cantidad en rublos
1	2	3
Ingresos por ventas (línea 040 del Anexo N° 1 de la Hoja 02)	010
Ingresos no operacionales (línea 140 del Anexo N° 1 de la Hoja 02)	020
Gastos que reducen el monto de los ingresos por ventas (fág. 130 del Anexo No. 2 de la Ficha 02)	030
Gastos no operacionales (línea 200+línea 300 del Anexo No. 2 de la Hoja 02)	040
Pérdidas (fág. 360 del Anexo N° 3 de la Folio 02)	050
Ganancia (pérdida) total(p.010+p.020-p.030+p.040+p.050)	060
Base contributiva (línea 060-línea 070-línea 080-línea 400 del Apéndice No. 2 de la Hoja 02 + página 100 de la Hoja 05 + página 530 de la Hoja 06)	100
El monto de una pérdida o parte de una pérdida que reduce la base imponible para el período de declaración (impuesto) (pág. 150 del Apéndice No. 4 de la Hoja 02)	110
Base imponible para el cálculo de impuestos (página 100-página 110)	120

Anexo No. 4 de la Ficha 02:

Apéndice No. 4 a la Ficha 02

Cálculo del importe de la pérdida o parte de una pérdida que reduce la base imponible

Indicadores	código de línea	Cantidad en rublos
1	2	3
El saldo de la pérdida no acumulada al comienzo del período impositivo, en total, incluido:	010
	040
	050
Base contributiva para el período de declaración (impuesto) (línea 100 de la Hoja 02 o línea 060 de la Hoja 05)	140
El monto de la pérdida o parte de una pérdida que reduce la base imponible para el período de declaración (impuesto) - total	150

Contabilización de pérdidas de años anteriores cuando las autoridades fiscales identifican atrasos

Al tomar una decisión después de realizar una auditoría fiscal y calcular los atrasos del impuesto sobre la renta pagadero al presupuesto, las autoridades fiscales también deben tener en cuenta el importe de las pérdidas de años anteriores.

Así, en una de las disputas de arbitraje, los jueces llegaron a la conclusión de que la autoridad fiscal, sin razón, al tomar una decisión, no tuvo en cuenta las pérdidas de años anteriores al determinar las obligaciones fiscales de la empresa por el impuesto sobre la renta.

Para tener en cuenta las pérdidas de años anteriores al determinar la base imponible del impuesto sobre la renta, una empresa tiene derecho a presentar una declaración de impuestos adecuada, así como a declarar dicha contabilidad durante una auditoría fiscal in situ, en particular, mediante la presentación objeciones apropiadas al informe de auditoría.

Los tribunales determinaron que el tema de una auditoría fiscal in situ de la empresa era, entre otras cosas, la cuestión del correcto cálculo y pago del impuesto sobre la renta para el período comprendido entre el 01/01/2011 y el 31/12/2013. En la declaración del impuesto sobre la renta de 2011, la empresa declaró una pérdida de 43 millones de rublos, según la auditoría, la pérdida ascendió a 34 millones de rublos, en 2012 - 26 millones de rublos, en 2013 - 21 millones de rublos.

Además, la autoridad fiscal indicó que la empresa tiene derecho a trasladar pérdidas calculadas en 2007, 2008, 2009, 2010. Durante la auditoría, la empresa presentó una solicitud para trasladar pérdidas de años anteriores en objeciones al informe de auditoría fiscal.

En este sentido, la inspección tributaria está obligada a tomar en cuenta el monto de la pérdida de años anteriores y realizar liquidaciones tributarias adicionales, sanciones y multas tomando en cuenta el monto de la pérdida que reduce la base imponible del impuesto (Resolución de la AS de Distrito de Siberia Occidental de 21 de diciembre de 2016 No. A27-1017/ 2016).

Una decisión similar sobre la necesidad de que la inspección tributaria ajuste las obligaciones tributarias por el monto de las pérdidas de años anteriores (sin embargo, independientemente de la presentación por parte de la empresa de una declaración de impuestos actualizada) se tomó en las Resoluciones del Séptimo Tribunal Arbitral de Apelaciones de octubre. 25 de 2016 No. A27-4936/2016 y AS del Distrito de Siberia Occidental de 14 de junio de 2016 No. A27-15349/2015.

Y en la decisión de la AS de la región de Kemerovo de fecha 05/09/2016 No. A27-4936/2016 se señala que la reducción por parte del contribuyente de la base imponible del período impositivo actual por el monto de la pérdida recibida en el período impositivo anterior es su derecho, que se ejerce reflejando los montos de la pérdida que reduce la base imponible del impuesto sobre la renta en la declaración correspondiente (artículo 80 y artículo 283 del Código Fiscal de la Federación de Rusia). En este caso, es el contribuyente quien determina de forma independiente en qué período y en qué monto contabilizar su pérdida existente. La autoridad tributaria no está facultada para determinar enérgicamente el monto de la pérdida que se tendrá en cuenta al calcular el impuesto sobre la renta, lo cual es consistente con la posición establecida en la Resolución del Presidium del Tribunal Supremo de Arbitraje de la Federación de Rusia de 24 de julio. 2012 N° 3546/12, según la cual la capacidad de tomar en cuenta el monto de la pérdida es de carácter declarativo y el contribuyente está obligado a probar su legalidad y validez.

En este caso, la empresa interpuso objeciones al informe de inspección in situ con el objeto de realizar dichos registros con el fin de determinar las obligaciones tributarias del contribuyente, declarando con ello la transferencia de pérdidas de años anteriores al período fiscal fiscalizado en el que Se identificaron atrasos. La inspección fiscal debería haber ajustado las obligaciones fiscales de la empresa. Un enfoque jurídico diferente implica una distorsión del importe real de las obligaciones tributarias.

Prueba documental de pérdidas

El derecho a tener en cuenta una pérdida corresponde a la obligación de los contribuyentes de conservar los documentos que confirmen el monto de la pérdida incurrida durante todo el período cuando reduce la base imponible del período impositivo actual por los montos de las pérdidas recibidas anteriormente (cláusula 4 del artículo 283 del Código Fiscal de la Federación de Rusia).

Dichos documentos incluyen toda la documentación contable primaria que confirma el resultado financiero obtenido (Resoluciones del Distrito Autónomo de la Región del Volga del 14 de julio de 2016 No. A12-47947/2015, Distrito de Moscú del 23 de mayo de 2016 No. A40-100692/2015).

La ausencia de documentos que confirmen el monto de la pérdida incurrida implica la pérdida del derecho del contribuyente a transferir pérdidas de años anteriores, no respaldadas por documentos, al cálculo de la base imponible del impuesto sobre la renta para el período impositivo actual. Dado que la capacidad de tomar en consideración los montos de la pérdida es de carácter declarativo, el contribuyente tiene la responsabilidad de acreditar su legalidad y validez. Por tanto, para decidir sobre la posibilidad de aceptar gastos a efectos del cálculo del impuesto sobre la renta, es necesario comprobar la realidad de dichos gastos y su prueba documental.

La Resolución del Presidium del Tribunal Supremo de Arbitraje de la Federación de Rusia de 24 de julio de 2012 No. 3546/12 aclara que dado que la capacidad de tener en cuenta los montos de la pérdida es de carácter declarativo y el contribuyente está obligado a demostrar su legalidad y validez, en ausencia de prueba documental de la pérdida con los documentos pertinentes, incluidos los documentos contables primarios, Durante todo el período en que reduce la base imponible por los montos de la pérdida previamente recibida, el contribuyente asume el riesgo de consecuencias fiscales adversas .

Con un enfoque diferente, la autoridad tributaria debe aceptar el monto declarado de pérdidas de años anteriores sin justificación, sin verificar su magnitud, lo que imposibilita determinar el monto real de la deuda tributaria en el período fiscalizado.

Una posición similar se refleja en las decisiones del Tribunal Supremo de Arbitraje de la Federación de Rusia de 3 de diciembre de 2013 No. VAS-17101/13, de 9 de agosto de 2013 No. VAS-10478/13, de 13 de noviembre de 2012 No. VAS-14298/12.

Los actos de inventario, los certificados de los mismos, así como las declaraciones de impuestos de períodos impositivos anteriores no son evidencia del incurrimiento de costos que impliquen la formación de una pérdida por parte de la empresa (Resolución de la Administración del Distrito Central de 18 de enero de 2016 No. A35- 8716/2014).

Pero, ¿qué hacer en situaciones en las que el contribuyente ha realizado una auditoría fiscal in situ, confirmando la exactitud de la contabilidad de ingresos y gastos a efectos fiscales, y el procedimiento para generar pérdidas de años anteriores? Durante los períodos de auditoría, ¿la empresa debe volver a presentar documentos que confirmen el monto de las pérdidas sufridas? Según las autoridades reguladoras, es imposible prescindir de los documentos primarios de respaldo incluso en los casos en que el monto de las pérdidas se confirme mediante los resultados de una auditoría fiscal in situ realizada previamente (Carta del Ministerio de Finanzas de la Federación de Rusia de mayo 25 de 2012 No. 03-03-06/1/278, de 23 de abril. 2009 No. 03-03-06/1/276).

Sin embargo, en la práctica judicial existen decisiones que confirman el derecho del contribuyente a trasladar pérdidas de años anteriores si su monto se establece con base en los resultados de una auditoría fiscal in situ.

EJEMPLO N° 2

Se realizaron auditorías fiscales in situ a la empresa durante los años 2004-2006, 2007-2009.

La autoridad tributaria, al realizar auditorías in situ durante los períodos señalados, verificó y confirmó la exactitud de la contabilidad de ingresos y gastos para efectos tributarios, y el procedimiento para generar pérdidas de años anteriores.

En esta parte no se identificaron violaciones en el procedimiento de generación de pérdidas y registro de gastos.

Según las autoridades fiscales, el importe de las pérdidas no puede confirmarse únicamente mediante declaraciones, ya que las declaraciones no son documentos contables primarios y no documentan la existencia de una pérdida para la empresa.

Además, la legislación fiscal no prevé la terminación de la obligación de almacenar documentos una vez finalizada la auditoría fiscal.

Sin embargo, el tribunal se puso del lado de la empresa basándose en los siguientes argumentos.

El tema de una auditoría fiscal in situ es la exactitud del cálculo y el pago oportuno de los impuestos (cláusula 4 del artículo 89 del Código Fiscal de la Federación de Rusia).

Así, la exactitud de la formación de pérdidas de años anteriores está sujeta a verificación por parte de la autoridad tributaria con el fin de verificar la exactitud del cálculo y pago del impuesto sobre la renta dentro del período cubierto por la auditoría in situ.

La cláusula 5 del artículo 89 del Código Fiscal de la Federación de Rusia establece la prohibición de realizar dos o más inspecciones fiscales in situ sobre los mismos impuestos durante el mismo período. Se permiten inspecciones repetidas por los motivos especificados en el párrafo 10 del artículo 89 del Código Fiscal de la Federación de Rusia.

La Resolución del Tribunal Supremo de Arbitraje de la Federación de Rusia de 16 de marzo de 2010 No. 8163/09 aclara que durante una auditoría repetida, los datos que no hayan sido modificados por el contribuyente o que no estén relacionados con el ajuste especificado no pueden volver a verificarse.

Como señalaron los jueces, la autoridad tributaria no proporcionó evidencia de que en la autoridad tributaria recientemente auditada las obligaciones tributarias del pagador se hayan ajustado en comparación con los datos previamente auditados. Es decir, la empresa no ha presentado declaraciones actualizadas desde la auditoría fiscal in situ.

Por tanto, la decisión de la inspección fiscal es ilegal (Decisión de la Administración de la Región de Sverdlovsk de 21 de julio de 2016 No. A60-19076/2016).

Pero en este caso conviene tener en cuenta un punto más. Si la empresa presentó documentos a las autoridades fiscales en forma de originales (que posteriormente fueron devueltos a la empresa), entonces no se aplica la restricción de volver a presentar documentos a solicitud de las autoridades fiscales (cláusula 5 del artículo 93 de el Código Fiscal de la Federación de Rusia). Por lo tanto, la empresa está obligada a presentar una vez más documentos que confirmen las pérdidas sufridas (Decisión de la AS de San Petersburgo y la región de Leningrado de 27 de junio de 2016 No. A56-8850/2016).